《成本策划》

50. 概述

 

成本策划是成本管理的一部分，致力于制定成本目标并规定必要的运行过程和相关资源以及实现成本目标。成本策划的内容含盖了成本管理与控制的所有方面，其目的就是满足顾客、最高管理者、相关方和适用的法律法规要求以及实现组织的成本目标。

 

一、成本策划

 

对成本策划，组织应规定和落实职责和权限，通常情况下从组织的最高管理者、成本管理体系负责人到各职能部门的领导和管理者以及组织所有的成本管理人员、体系审核人员和成本核算人员都应赋有成本策划的职责；对成本策划的结果一般要求组织应形成文件；对成本策划结果的实施或执行情况，组织应进行必要的监视和测量，当发现未满足成本策划的结果时，组织应采取适当的纠正措施，并实施成本改进。

二、成本策划的内容

 

成本策划主要包括成本管理体系策划和成本水平的策划两个部分。其中：

第一部分：成本管理体系策划是建立、实施和保持成本管理体系和制定并实现成本目标的具体构想过程。成本管理体系策划对一个组织来说是有效实施和运行成本管理体系的前提和基础，也是起决定性作用的活动之一。成本管理体系策划一般应包括：

1、如何制定和实现成本战略的策划；

2、 如何制定和实现成本方针和目标的策划；

3、 如何满足“总要求”的策划；

4、 如何规定各部门和各类人员职责和权限的策划；

5、成本发生过程的策划；

6、 控制成本发生过程和成本管理活动所需的准则和方法的策划（包括成本管理技术）；

7、 如何编写和执行成本管理体系文件的策划；

8、如何设计成本管理体系记录表格的策划；

9、 如何实施培训并确保其有效性的策划；

10、如何识别、确定和消除提高成本因素的策划；

11、如何识别、确定和发挥成本优势的策划；

12、 如何制定和实施成本控制方案的策划；

13、如何控制成本风险的策划；

14、如何开展运行活动保证成本管理体系有效运行和实施的策划；

15、如何实施内部审核、检查和核算的策划；

16、如何进行持续改进的策划；

17、如何对不符合或潜在不符合采取纠正或预防措施的策划；

18、如何建立成本否决和成本激励机制的策划；

19、如何实施管理评审的策划。

（不限于此）

 

第二部分：成本水平的策划一般应包括：

1、如何制定、执行和考核各种定额、动量标准或标准成本的策划；

2、如何建立、执行和检查各种预算的策划；

3、如何编制、执行和检查成本计划的策划；

4、如何降低和保持成本水平的策划；

5、如何分析和评价成本水平的策划。

（不限于此）

 

三、成本策划的目的

 

成本策划的主要目的有以下两个：

目的1、以降低成本为目的。

以往的成本管理，主要是重视费用所占比例较高的制造、物资调配等部门的成本管理。但在成本策划中，不仅要考虑产品与使用机能的关系，而且要通过对产品的价值分析，力求实现产品使用机能与质量关系上的理想成本。在成本发生之前，就对成本发生的机制进行彻底的研究与分析，排除非增加价值活动产生的原因，使有效降低成本的活动成为可能。

目的2、以战略利益管理为目的。

企业降低成本的各种活动，都是为实现经营战略设定的目标利益而进行的。经营战略体现在中期计划中，在与中期计划有密切联系的利益计划联动的同时，实施成本策划，正确运用价值分析达到降低成本的目的，从而实现利益目标。因此，成本策划在作为改善成本手段的同时，也是实现利益目标的手段。

 

四、平均成本

 

平均成本是指一定范围和一定时期内成本耗费的平均水平。平均成本总是针对一定的产品或劳务而言的。一定时期产品生产或劳务提供平均成本的变化，往往反映了一定范围内成本管理总体水平的变化。不同时期的平均成本可能会有很大变化，通过比较分析，能了解成本变化的总体水平和为深入分析指明方向。

 

（一）定义

平均成本分为行业平均成本和企业平均成本。行业平均成本也称社会平均成本，是一个行业内，对生产同种产品的所有企业按照加权平均数方法所计算的平均成本。企业平均成本是由企业的总成本除以企业的总产量所得的商数。

等于总成本除以产出的单位数。

平均成本是指平均每单位产品所分摊的成本。假设总成本为TC，总产量为Q)，则平均成本AC=TC/Q。在短期内它等于每单位产品的平均固定成本加上平均可变成本。假如用AC、AFC、AVC分别表示平均成本、平均固定成本和平均可变成本，则:AC=AFC+AVC。

（二）个别成本

个别成本是指单个企业生产商品所耗费的实际生产费用。

个别成本是相对于平均成本而言。相对社会平均成本和行业平均成本，企业的成本便是个别成本。相对于企业平均成本，企业中每项具体产品的成本便是个别成本。所以，个别成本概念是相对而言，随着比较整体的不同有很大的变化，然而个别水平的高低，永远是构成平均成本水平高低的基础，不断降低个别产品和个别企业的成本，对于降低整个企业和整个社会的平均水平，提高总体经济效益都具有重要意义。所以，个别成本与平均成本有着密切的关系，两者缺一不可。

企业的个别成本是产品的实际耗费，也是企业编制计划、制定各项耗费定额，控制支出标准的重要依据。通过个别成本的比较和分析，不但能了解本企业与同行业及社会平均水平的差距，更能促使企业努力挖掘企业的内部潜力，改善经营管理，提高企业成本管理水平。

 

（三）表示方式

平均成本有许多表示方式，如:

1、社会平均成本。

2、行业平均成本。

3、企业平均成本。

 

（四）计算公式

平均成本是指单位产量的成本，具体地:

1、平均总成本=总成本/总产量。

2、平均固定成本=固定成本/总产量

3、平均可变成本=可变成本/总产量。

 

（五）长期

长期平均成本是指工厂规模可以变动条件下，平均每单位产品所分摊的长期总成本。

1、长期平均成本的计算公式

LAC=LTC/Q

2、长期平均成本曲线

长期平均成本曲线也可以通过短期平均成本曲线推导出来

3、长期平均成本曲线的构成

长期平均成本曲线(LAC)表示厂商在长期内按产量平均计算的最低总成本。长期平均成本曲线是短期平均成本曲线的包络线。三条短期成本曲线分别表示不同生产规模上平均成本的变化情况，越是往右，代表生产规模越大，每条SAC与LAC不相交但相切，并且只有一个切点，从而形成一条包络曲线。之所以这样，就是为求降低成本而选择生产规模的结果。

4、长期平均成本曲线的特征

如图1，长期平均成本曲线LAC也是一条先下降而后上升的"U"形曲线。与短期平均成本相同。但长期平均成本曲线与短期平均成本曲线也有区别，这就在于长期平均成本曲线无论在下降时还是上升时都比较平坦，这说明在长期中平均成本无论是减少还是增加都变动较慢。这是由于在长期中全部生产要素可以随时调整，从规模收益递增到规模收益递减有一个较长的规模收益不变阶段，而在短期中，规模收益不变阶段很短，甚至没有。 六、长期平均成本曲线的推导

（1）规模有限变动下的长期平均成本曲线:为各条短期平均成本曲线交点以下的线段的连线。

（2）规模无限细分下的长期平均成本曲线:就是短期平均成本曲线的下包络线。由于曲率不同，只有LAC曲线的最低点才与SAC曲线的最低点相切。

 

（六）短期

1、定义

短期平均成本是短期内生产每一单位产品平均所需要的成本，用SAC表示。

2、短期平均成本的种类

短期平均成本又可分为平均固定成本和平均可变成本。

（1）平均固定成本是平均每单位产品所耗费的固定成本，用AFC表示:AFC=FC/Q

（2）平均可变成本是平均每单位产品所耗费的可变成本，用AVC表示:AVC=VC/Q

3、短期平均成本的变动规律

短期平均成本的变动规律是由平均固定成本与平均可变成本决定的。当产量增加时，平均固定成本迅速下降，加之平均可变成本也在下降，因此短期平均成本迅速下降。以后，随着平均固定成本越来越小，它在平均成本中也越来越不重要，这时平均成本随产量的增加而下降，产量增加到一定程度之后，又随着产量的增加而增加。短期平均成本曲线也是一条先下降而后上升的"U"形曲线。表明随着产量增加先下降而后上升的变动规律。

(1)AFC曲线随着生产量的增加呈一直下降的趋势表明(其下降的极限是最大生产能力)，平均固定成本随着产量增加而减少。

(2)AVC曲线先下降而后上升，表明了平均可变成本随着产量的增加，先下降后上升的变动规律。AVC=(L/Q)PL=(1/AP)PL

(3)SAC曲线也是先下降而后上升的。

平均固定成本变动的规律是起初减少的幅度很大，以后减少的幅度越来越小。因此平均固定成本曲线起先比较陡峭，说明在产量开始增加时，它下降的幅度很大，以后越来越平坦，说明随着产量的增加，它下降的幅度越来越小。

平均可变成本变动的规律是:起初随着产量的增加，平均可变成本减少;但产量增加到一定程度后，平均可变成本由于边际产量递减规律而增加。因此平均可变成本曲线是一条先下降而后上升的"U"形曲线，表明随着产量增加先下降而后上升的变动规律。 四、短期平均成本与短期边际成本的关系

短期平均成本的变动规律是由平均固定成本与平均可变成本决定的。当产量增加时，平均固定成本迅速下降，加之平均可变成本也在下降，因此短期平均成本迅速下降。以后，随着平均固定成本越来越小，它在平均成本中也越来越不重要，这时平均成本随产量的增加而下降，产量增加到一定程度之后，又随着产量的增加而增加。短期平均成本曲线也是一条先下降而后上升的"U"形曲线。表明随着产量增加先下降而后上升的变动规律。

短期边际成本的变动规律是:开始时，边际成本随产量的增加而减少，当产量增加到一定程度时，就随产量的增加而增加。短期边际成本曲线是一条先下降而后上升的"U"形曲线。

由上述两者的特点可以说明短期平均成本与短期边际成本的关系：

短期平均成本曲线与短期边际成本曲线相交于短期平均成本曲线的最低点(这一点称为收支相抵点)。在这一点上，短期边际成本等于平均成本。在这一点之左，短期边际成本小于平均成本。在这一点之右，短期边际成本大于平均成本。

 

（七）长短期平均成本曲线的关系

1、长期平均成本曲线的构成: 长期平均成本曲线把各条短期平均成本曲线包在其中，因此，长期平均成本曲线又称包络曲线。各条短期平均成本曲线与长期平均成本曲线都各有一个切点，在长期平均成本曲线最低点时，一条短期平均成本曲线的最低点与这一点相切。在此之左，各条短期平均成本曲线最低点左边的一点与长期平均成本曲线相切，在此之右，短期平均成本曲线最低点右边一点与长期平均成本曲线相切。在长期中，生产者按这条曲线作出生产计划，确定生产规模，因此，这条长期平均成本曲线又称为计划曲线。

2、长期平均成本曲线的特征:

长期平均成本曲线和短期平均成本曲线都是先下降而后上升的"U"形曲线。但二者的区别在于长期平均成本曲线无论在下降时还是上升时都比较平坦，这说明在长期中平均成本无论是减少还是增加都变动较慢，这是由于在长期中全部生产要素可以随时调整，从规模收益递增到规模收益递减有一个较长的规模收益不变阶段，而在短期中，规模收益不变阶段很短，甚至没有。

 

（八）平均固定成本

短期平均成本可分为平均固定成本和平均可变成本。平均固定成本是平均每单位产品所耗费的固定成本，用AFC表示:平均固定成本随着产量的增加而不断减少，其曲线为一条正双曲线。平均固定成本变动的规律是起初减少的幅度很大，以后减少的幅度越来越小。因此平均固定成本曲线起先比较陡峭，说明在产量开始增加时，它下降的幅度很大，以后越来越平坦，说明随着产量的增加，它下降的幅度越来越小。

1、概念

成本按计算根据可分为个别成本和平均成本。 平均成本是指一定范围和一定时期内成本耗费的平均水平。

平均成本总是针对一定的产品或劳务而言的。一定时期产品生产或劳务提供平均成本的变化，往往反映了一定范围内成本管理总体水平的变化。不同时期的平均成本可能会有很大变化，通过比较分析，能了解成本变化的总体水平和为深入分析指明方向。

2、表示方式

（1）社会平均成本

（2）行业平均成本

（3）企业平均成本等等。

3、计算公式

平均成本是指单位产量的成本，具体地:

（1）平均总成本=总成本/总产量

（2）平均固定成本=固定成本/总产量

（3）平均可变成本=可变成本/总产量

4、固定成本

（1）固定成本定义

固定成本(又称固定费用)相对于变动成本，是指成本总额在一定时期和一定业务量范围内，不受业务量增减变动影响而能保持不变的成本。 固定成本的特征在于它在一定时间范围和业务量范围内其总额维持不变，但是，相对于单位业务量而言，单位业务量所分摊(负担)的固定成本与业务量的增减成反向变动。

固定成本总额只有在一定时期和一定业务量范围内才是固定的，这就是说固定成本的固定性是有条件的。这里所说的一定范围叫做相关范围。如业务量的变动超过这个范围，固定成本就会发生变动。

（2）固定成本分类

固定成本通常可区分为约束性固定成本和酌量性固定成本。质量成本体系

约束性固定成本:为维持企业提供产品和服务的经营能力而必须开支的成本，如厂房和机器设备的折旧、财产税、房屋租金、管理人员的工资等。由于这类成本与维持企业的经营能力相关联，也称为经营能力成本。这类成本的数额一经确定，不能轻易加以改变，因而具有相当程度的约束性。 酌量性固定成本:企业管理当局在会计年度开始前，根据经营、财力等情况确定的计划期间的预算额而形成的固定成本，如新产品开发费、广告费、职工培训费等。由于这类成本的预算数只在预算期内有效，企业领导可以根据具体情况的变化，确定不同预算期的预算数，所以，也称为自定性固定成本。这类成本的数额不具有约束性，可以斟酌不同的情况加以确定。

5、固定成本战略管理的认识

（1）传统成本管理VS战略成本管理

传统的成本管理主要是通过减少各种服务项目或内容、降低原材料的采购价格、减少各项显性支出等短期行为来达到节约开支、控制成本的目的。它实质上采用"增加价值"的方法，为降低成本而降低成本，并没有把成本管理和竞争优势结合起来。成本管理体系

战略成本管理是通过挖掘企业的隐性成本，将成本信息的分析和利用贯穿于战略管理，为每一个关键步骤提供战略性成本信息，自始至终取得成本优势，从而形成企业的竞争优势，提高核心竞争力，领先于对手。战略成本管理强调的是知己知彼，揭示企业同竞争对手相比的相对成本地位，并寻求成本持续降低的途径。也可以说是为了获得和保持企业持久竞争优势而进行的成本管理。 企业进行战略管理的主要目的是为了求得在持续发展中增长和回报这两个关键。也就是所谓的"向管理要效益"。作为战略管理的一个重要组成部分，战略成本管理已经替代传统的成本管理，成为企业加强成本管理，取得竞争优势的有利武器。

（2）战略成本管理的方法与范围

战略成本管理的基本方法有价值链分析法、竞争对手分析法、战略成本动因分析法等等。

短期平均成本曲线

价值链分析法是一种寻求确定企业竞争优势的工具。企业价值链分析是通过对企业活动进行分解，以各种价值活动为基础确定成本与效益，考虑单个活动本身及其相互之间的关系，根据企业的战略目标进行权衡和取舍，从而确定企业的竞争优势。当企业价值链上的所有活动累计总成本小于竞争对手时，就具有了战略成本优势。 竞争对手分析法是通过分析竞争对手的价值链、优劣势、反应模式、竞争战略、乃至核心竞争能力等各方面的信息与证据，考虑其在竞争中的态势，采用的行动和反应，从而为企业决策的制定和经营活动的开展提供参考依据。

战略成本动因分析法是分析引起成本发生的根本原因，从而控制企业日常经营中的大量潜在的成本问题。包括微观层次上的执行性成本动因分析和企业整体层次上的结构性成本动因分析。

战略成本管理包括固定成本战略管理和变动成本战略管理。前者普遍被理解为是固定的，没有管理的余地，更谈不上从战略的高度去进行，因而不被管理者重视。但事实上，从减少固定资产投资、充分利用供应商到轻资产结构;从间接费用的不合理摊销到作业成本法的使用;从扩大产量、提高设备利用率、超产到增加固定费用的摊销、降低单位成本等，都是可以管理的，而且是建立企业成本优势和核心竞争力的行之有效的方法。所以固定成本战略管理具有新的价值。

（3）科学地进行固定成本战略管理

平均固定成本和可变成本

不同的行业资产投资比例不同，收益率也不同。例如，航空、邮电通讯行业的固定资产投资就远远高于相应的流动资产投入;而采矿、化工类行业对固定资产和流动资产的投资要求都很高;流动资产投入大的行业多集中在日用消费品领域;而零售业对固定资产和流动资产的投入普遍没有较高要求。同时，股本收益率告诉:不同行业之间，投资与收益没有显著的相关性;而同一行业内，固定资产投资与收益率普遍相关。事实可以证明，也可以预见:固定资产投入越大，单位产品所摊销的固定成本就越多，单位产品的总成本越高，利润就越少，投资收益率就越低。其中，衡量的标准就是固定资产周转率。对企业而言，弥补固定资产投资大却带来低收益的方法是生产附加值高(价格高)的产品和获得较高的劳动生产率。但由于固定资产投资大的行业(比如星级宾馆、航空业)竞争非常激烈，提高价格是不可行的，因此要提高回报、获得增长，提高劳动生产率，挖掘人的潜力是主要的经营途径，而科学设计、合理减少固定资产投入是关键的战略途径。

战略途径:

①从固定资产投资角度，采用轻资产结构，有效管理固定成本

②从提高固定资产利用率的角度，增加对固定成本管理的贡献

③从生产环节的角度，管理和分析固定成本

6、平均可变成本

1、平均可变成本变动曲线

平均可变成本AVC:是厂商在短期内平均每生产一单位产品所消耗的可变成本，即:平均可变成本是总可变成本除以产量。字母表示为:AVC(Q)=TVC(Q)/Q。 平均可变成本变动的规律是:

起初随着产量的增加，平均可变成本减少;但产量增加到一定程度后，平均可变成本由于边际产量递减规律而增加。因此平均可变成本曲线是一条先下降而后上升的"U"形曲线，表明随着产量增加先下降而后上升的变动规律。

2、平均可变成本变动规律:

平均可变成本AVC曲线形状为U型，表明平均可变成本随产量增加先递减后递增。其成U型的原因也是可变投入要素的边际成本先递减后递增也即边际生产率先递增后递减的结果。

7、规律

本平均固定成本变动的规律是起初减少的幅度很大，以后减少的幅度越来越小。因此平均固定成本曲线起先比较陡峭，说明在产量开始增加时，它下降的幅度很大，以后越来越平坦，说明随着产量的增加，它下降的幅度越来越小。

 

五、目标成本

 

目标成本是指企业在一定时期内为保证目标利润实现，并作为合成中心全体职工奋斗目标而设定的一种预计成本，它是成本预测与目标管理方法相结合的产物。在这里引用“合成”概念，意在说明预算要经多部门、众多员工的追求。也就是将成本水平控制作为工作的目标，目标成本的表现形式很多，如计划成本、标准成本或定额成本等，一般情况下要比实际成本更加合理和科学。

制订目标成本时，既要考虑本单位的设备条件，原材料的供应情况，原设计的生产能力和职工的素质及技术水平等，同时要重视企业的外部条件，例如，市场对本企业的产品的需求情况，国内外对象的成本资料等等。目标成本管理是企业目标管理的重要组成部分，推行目标成本管理可以促使企业加强成本核算，人人关心成本，更好地贯彻经济责任制，对于激励全体职工努力做好工作的积极性，促进成本进一步下降有重要意义。同时目标成本也是进行有效成本比较分析的一种尺度，查明产生成本差异的原因，并有利实行例外管理原则，将成本管理的重点放在重大脱离目标成本的事项上。目标成本管理的实施也能促使企业上下各级和部门和领导与职工之间的协调一致，相互配合，围绕一个共同的目标而努力的。

（一）发展

1、目标管理

今天在市场中运行的企业，有一种感觉，提高生产力途径很多，但不外乎都是“多收少支”。而市场利益平均化，却呈收降支升的趋势，从而致使目标成本管理日益重要。

据安达信顾问公司进行的一项调查表明，亚洲40%的企业依靠削减成本生存。由于目前国际市场需求增长缓慢，出口商品如不降价较难找到出路。出于自身生存的考虑，不少出口商把目光转向了直接成本要素，比如强行降低原材料的价格或档次，严格控制人工费用，这在原材料费用占总成本比重60%甚至90%的制造行业，往往能收到立竿见影的效果。

但是，安达信顾问公司指出，“成本措施并没有能鼓励企业从根本上实施变革，从而为自己赢得长期的优势”。要想有长期效果，就只能从战略的高度来实施成本控制。换句话说，不是要削减成本，而是要提高生产力、缩短生产周期、增加产量并确保产品质量。

这正是丰田、富士胶片和佳能等日本企业长期以来所奉行的策略，从而使它们得以成为传统上的低成本领先者。丰田公司曾经提出两个简单的公式来说明企业的经营观。

公式一：价格=成本+利润，称之为成本主义，以这个观念经营企业肯定要垮台。

公式二：利润=价格－成本，它的经济意义是价格由市场决定，企业要获得利润就要学会降低成本。丰田公司以公式二作为企业经营观，奋斗几十年成为经济效益最好的汽车制造企业。也就是我们倡导的“倒逼成本”法的经营观念。

单纯地削减成本，把成本的降低作为唯一目标，并不能得到有远见的企业家的赞同。单纯地追求削减成本，一般简单的做法都会降低原材料的购进价格或档次；或者减少单一产品的物料投入（偷料）；或者考虑降低工艺过程的造价，从而达到削减成本的目的。这将会导致产品质量的下降，企业劳力资源的流失，甚至失去已经拥有的市场……实施成本控制，我们对供应方的选择都是经过严格的筛选，从不贪便宜买劣等原料，也从不以节省人工费用来降低成本。

因此如何科学地降低成本，求得生产成本和产品质量的均衡，才是成本控制的主要问题，目标成本管理是成本控制的一个主要方法。

2、预算管理

（1）观念上的调整

公司成本管理体系最显著的特点是在一个产品设计之前就事先确定目标成本，而这一目标成本产品从设计到推向市场的各阶段的有成本确定的基础。这类似于预算成本，因而，在日本制定成本的是：目标成本→产品设计→计划成本→成本预算。

成本控制的目的是为了不断降低成本，获取更大的利润，所以，拟定目标成本时，首先要考虑企业的赢利目标，同时又要考虑有竞争力的销售价格。由于成本形成于生产全过程，费用发生在每一个环节，每一件事情，每一项活动上，因此，要把目标成本层层分解到各个部门甚至个人。我们的工作就是促使“成本预算”如何接近 “目标成本”。

（2）制定控制目标要恰当，应该是多少成本

当然，这个控制目标要符合客观及可能——市场、达标、供应等……。我们目前所做的成本核算和管理体系，所缺少的是一项新产品应该耗费多少人、财、物力的目标，而这一目标在管理上恰恰是激发和支持工程技术人员去追求最低成本的关键因素。

哈佛大学教授罗宾。康帕尔说：“我们总是喜欢先设计好图纸和模型，再计算被设计产品的借价，然后看看能否以这个价格水平卖出该项产品，而日本公司却将这种程序完全颠倒过来，即将某种新产品的成本或售价定为X元，然后回头去努力实现这一目标”。

实际上，以固定标准为基础的成本管理体系只考虑保持现有的产品价格水平，而日本的这一体系是一种动态体系，不断推动工程技术人员去改进产品，降低成本。日本公司也采用目标成本去降低已经上市产品的物耗。这种思维方式称为“反求工程”。

（3）目标成本的定位应是未来市场

NEC的一位财务预算专家安雄其伊说：“我们深知竞争对手也在准备以较低的价格推出更好的产品”。因此，NEC制定目标成本不仅参考现价的零售价格水平和竞争对手因类产品的成本，而且还考虑今后半年至一年内竞争对手在产品和成本上可能发生的变化。

日本企业的成本预算员，在从事此工作之前，通常要在采购、设计、工程、生产、销售等部门轮流工作一段时间，这样拓宽了成本管理者的视野，从而使其具有极强的发现降低成本新途径的能力。从这一点看，我们的成本预算工作在人员素质上的差距，显而易见。

因此，最初的成本预算结果也许高出目标成本的20%，或更高，但经过成本、计划人员、工程技术人员以及营销专家之间进行妥协和利益权衡后，最终产生出与最初制定的目标成本最为接近的预算成本，这也就是我前面所说的目的工作。

（二）存在问题

目前，各单位都知道把降成本作为工作的重中之重，亦有不少单位认为他们的成本管理很到位，并且已为企业带来效益。然而，纵观公司的成本管理工作与国外企业相比还存在以下误区：

1、企业成本管理重点在表面和行政管理上，在一些容易被抓住和容易被“看见”的成本与费用上，如制造过程中原材料价格降低、行政管理中的办公经费、业务招待费、差旅费等，面对那些不易被抓住和不易被“看见”的成本降低，我们则很少考虑，如提高设备利用率、提高劳动生产效率、品质等。且易将成本指标完不成归结为客观因素（如原料价格）强调主观很少。

2、成本管理多为企业的领导和财务人员操心，成本控制在成本管理中占重要位置，职工只是为完成成本控制目标而工作，缺乏主动性，呈现“自上而下”的成本管理形成。

3、成本管理工作是“任务型、控制型”的，从领导层到职工都在为完成目标成本而努力。而日本企业的成本管理是“效率型、管理型”的，除控制制造成本和各项费用支出以外，更注重加强对企业员工的培训，培养全面多能的企业员工，提高人的劳动效率。虽然我们已经做了上些工作，但还很不够。

4、公司的设备陈旧老化与新设备闲置并存，一方面有希望利用政策不提或少折旧的方式来降低成本，这在上市公司运营规则中制度上不允许，而从投资理念上说，有投入就须进行价值转移到承载物——产品来看，运作成本已沉淀。要有这样的思维，现在的投资将是未来的成本。另一方面在进行大修理时并不考虑零部件的使用寿命，盲目更新，这使得产品的最终制造成本并没有下降，但却降低了企业的持续生存能力。

5、未将成本管理目标与预算目标有效结合。目前公司在考核上，人为分离为二个考核单体，对比基础不是经营目标，而是上年平均水平，存在落后性和不合适性。比较公司与西方发达国企业的作法，深感公司企业成本管理差距较大。

（三）发展建议

从理论上讲，采取反求工程制定目标成本和采取目标成本来进行成本控制，在所有市场经济国家的企业都是行之有效的，但不同的国家却出现不同的结果，成功的因素取决于以下几个方面：

1、企业之间长期稳固的协作关系

在日本，像丰田这样的大公司都与其下承包合作企业建立了一种独特地长期合作关系，并同某些大公司组成自己的企业集团，以交叉持股或下承包为纽带的长期稳固联系使得日本公司的成本计划专家坚信他们制定的目标成本一定会实现。

如将目标成本管理的范围扩展到原材物料的供应商，利用自身信誉好付款及时的优势获得低成本的资源。如经常召集合作企业能提出更多项降低原材料或零部件成本的建议，这已成为制定目标成本的一个重要组成部分。这些都是可以努力的。02年我们在块煤供应上的“逆向趋势”，已充分体会到协作关系的份量。

2、投资和新产品开发的决策基础

据我了解，欧美公司的成本核算是以全部产品的各种费用的分摊为基础的，并十分注重考察每种产品利润率的高低，它们进行成本管理所采取的经营指标不是雇员们能随时掌握并能随时作出改进的直接指标，而是在雇员们看来是高深莫测的投资收益率、销售利润率等雇员们无能为力的经营指标。这一点上看，管理思想出现与市场运行规律不符的灵活性。

对于一家具有多种产品生产的化工企业，至关重要的显然不是某一项产品是否盈利，而是公司所有全部产品它最终结果如何，像索尼及其日本公司的作法是根据各种产品在产品生命周期中所处的不同阶段，或某项产品在严产品中所处的地位，公司要求有些产品获得高额利润，而另一些产品则可以只获得微薄的利润，甚至可以暂时亏本经营。举例来说：市场需要的产品，我们可能亏本生产，容量大小也决定了未来的取向，有边际贡献但亏损我们如何处理？答案很简单，那就是提高市场占有率来减少亏损。

只要认为生产某种产品具有市场竞争意义，就应毫不犹豫地生产这种产品，并尽一切努力去使该产品有利可图，因为要十分清楚整个公司的经营好坏并不取决于某一特定产品的盈亏状况。

3、鼓励经理人员多在市场占有率上下工夫

通过市场份额的提高来降低生产成本，提高利润总量。这并非是要改变人们的价值判断，而是激励经营管理人员，工程技术人员和全体雇员实现自己的目标，获取更多的市场认可。

4、开展成本层次规划工作

可以看出，先要确定一个市场所允许或目标利润所需要的产品成本，再将这个可允许的成本所代表的竞争性成本压力传递到产品开发与制造者身上。

“产品层次的目标成本规划”环节就是促使产品的开发制造者朝着“许可成本”的目标发挥创造力。

企业一旦确定了产品层次的目标成本，它不会将产品目标成本分解到产品制造的各个环节，且部分地将成本压力转移到供应商身上，使供应商与产品制造者一道向满足顾客需求的目标而共同努力。

拟定成本目标的这三个环节之间，存在着一个反复循环的过程，在实施时间上也相互重叠的，且存在反复调整的关系。

我们现在在进行的责任成本及运行考核办法试图是解决此问题。

因而，可以根据企业的组织架构和成本形成的具体情况，选择适当的方法来分解目标成本，主要是将财务成本按技术要素，加以展开，引入技术性信息源，是对传统成本会计计算方式的一项重大突破。

5、将目标成本与预算成本结合起来

①改革对比前提或基础，引进对标工作，找差距，增强政策的引导力度。

②用价值量管理的思维来进行反求工程（单位责任成本控制）。

③按责任控制度来层层分解“层次成本”，达到组合成本水平的优化及接近目标成本。

④倡导目标利润总量来倒逼成本，由该成本总量来调整各产品成本要素。

（四）确定方法

根据预测和企业经营目标要求制定的，一定规划期内所要实现的成本水平。它是成本管理中一定时期内的奋斗目标，比已经达到的实际成本要低，但又是经过努力可以达到的。确定目标成本的方法通常有：

1、选择某一先进成本作为目标成本。它可以是国内外同种产品的先进成本，也可是本企业历史最好的成本水平，还可以是按平均先进水平制定的定额成本或标准成本。

2、根据企业的历史成本结合未来的成本降低措施和上级下达的成本降低任务进行综合测算确定。

3、先制定目标利润，从产品销售收入中减去目标利润，就是要努力实现的目标成本。

 

（五）目标成本控制

目标成本控制是指在企业生产经营过程中，按照预先制定的成本计划来调节影响成本费用的各种因素，以达到企业内部各部门各种耗费控制在计划范围内，从而达到使企业降低成本费用，提高经济效益的目的。

目标成本控制法起源于日本，现在已在世界上许多行业中被广泛应用。奔驰、丰田、克莱斯勒汽车公司，松下、夏普电子公司，康柏、东芝等计算机公司，中国的邯郸钢铁公司，美菱集团等均运用了目标成本法进行成本控制和绩效管理，均取得了显著成效。

目标成本控制法首先以市场营销和市场竞争为基础确定产品市场销售价，然后以具有竞争性的市场价格和目标利润倒推出产品的目标成本，体现了市场导向。目标利润则是企业持续发展目标的体现，因此，目标成本控制法是将企业经营战略与市场竞争有机结合起来的全面成本管理系统。

目标成本的计算公式为:目标成本=用户可以接受的价格-目标利润-税金。

在这种目标成本制中，新产品的成本不再是产品设计过程的结果，而是成为该过程的一个开端。产品设计的任务是设计出功能和质量满足客户要求，可以目标成本进行生产，能使公司赚到预期利润的产品。

1、基本原理

目标成本控制法首先以市场营销和市场竞争为基础确定产品市场销售价，然后以具有竞争性的市场价格和目标利润倒推出产品的目标成本，体现了市场导向。

目标利润则是企业持续发展目标的体现，因此，目标成本控制法是将企业经营战略与市场竞争有机结合起来的全面成本管理系统。

目标成本的计算公式为：目标成本=用户可以接受的价格-目标利润-税金

在这种目标成本制中，新产品的成本不再是产品设计过程的结果，而是成为该过程的一个开端。产品设